推計課稅及其裁罰問題研究—以稅捐債務法、稅捐處罰法二元論為中心

Abstract

稅捐為機關對人民課與無對待給付之金錢給付義務，係典型之侵益行政，故課稅要件基礎事實之證明應由稽徵機關負客觀舉證之責，但實務上因稽徵成本有限且證據偏在於納稅義務人，故課與納稅義務人協力義務，且倘若人民不盡協力義務，法律允許稽徵機關以「推計」之方式間接證明之，但仍應達優勢證明之程度（百分之50蓋然性以上），否則即屬舉證責任之倒置。 至於推計課稅於漏稅罰之「所漏稅額」之證明上是否有其適用？最高行政法院98年8月份第2次決議雖採肯定說。惟本文以為「稅捐債務法」與「稅捐處罰法」縱然就經濟事實共通，非一律不得承接其概念，但在法理適用上應分屬二元，而應獨立檢視是否合乎處罰法之法理，即縱然應補稅額與所漏稅額計算上相同，然稽徵機關就「應補稅額」得推計核定以降低證明程度，就「所漏稅額」就受無罪推定、罪疑唯輕及嚴格證明等法理限制而不得以推計核定。 再者，該號決議為了支持上開結論，竟以「權力分立」為理由，認為行政法院對行政機關「依法」推估之所得「無審理權」。然而，本文認為行政法院基於憲法權力分立及機關實質救濟權之意旨，除行政權之判斷餘地外，對於公權力行為之審查當然有充分的審查權限。 最末，本文再就我國稅法實務上爭訟之根源，即「漏稅罰裁罰效果過苛」，及「裁罰忽視行為人主觀可責性」二大弊病，提出檢討及立法建議。